國企改制過程中預期損益的財務處理

　　根據國務院國有資產監督管理委員會2003年下發的《關於規範國有企業改制工作的意見》，國有企業改制應採取重組、聯合、兼併、合資、轉讓國有股權、通過增資擴股提高非國有股比例等多種形式進行。國有企業向非國有投資者轉讓國有產權的底價，以存量國有資產吸收非國有投資者投資時國有產權的折股價格確定，主要依據資產評估的結果。資產評估結果自評估基準日起一年內有效。因此，資產評估基準日至改制後企業（以下簡稱“新企業”）設立登記日淨資產的變動情況，新企業設立登記日前形成的應收款項、或有事項、改製成本等，以及在新企業設立登記日後才能實際發生的事項，沒能反映在產權交易的價格中 （本文中稱以上事項為“改制過程中預期損益”，以下簡稱“預期損益”）。為了保證國有資產不流失，保證公平的產權交易，同時避免新企業的潛在風險，應在企業改制協議或合同中明確預期損益的財務處理。本文就國企改制中常見預期損益的財務處理作出分析。 

　　一、應收款項預期損益的財務處理 

　　預改制的國有企業進行清產核資和資產評估時對應收款項應進行如下確認：（1）對於已經取得確切證據無法收回的款項，按照《企業資產損失財務處理暫行辦法》（財企[2005]273號）第十三條、第十四條規定，上報企業國有資本持有單位按《企業國有資產監督管理條例》的有關規定處理。清查出的資產損失可以核銷企業所有者權益。（2）對於目前沒有確切的證據足以證明無法收回的應收款項，按照應收款項賬齡和一定比率提取壞賬準備。（3）對於新企業設立登記日以前形成的應收款項，設立登記日後才發生損失，其損失超過或低於原提取的壞賬準備部分的，承擔主體現在還沒有明確的法律規定，但此事項的發生會影響新企業的財務狀況，因此，筆者認為各股東有必要在協議或合同中明確此事項發生的財務處理，有如下兩種財務處理方法：方法一，以改制時資產評估確認的價值為基準，新企業設立後發生的損益全部由新企業承擔，按企業會計準則進行賬務處理。實質上是各股東按比例承擔。方法二，凡是在企業改制前形成的應收款項，改制後發生損失或壞賬轉回，按責任歸屬全部由國有資本持有單位承擔。其損失可由國有資本持有單位補足或用以後年度國有股應分得的股利補足，其收益由國有資本持有單位享有。 

　　二、或有事項預期損益的財務處理 

　　在新企業設立登記日前，企業存在的末決訴訟、未到期的對外擔保等或有事項，不確定性較大，給新企業帶來了潛在的風險，應做如下財務處理： 

　　方法一，改制前根據已有的證據，確定其可能性，按《企業會計準則第13號——或有事項》的確認條件確定為或有負債或者或有資產，調整企業淨資產，改制後實際發生時，由新企業延續處理。 

　　方法二，改制前對或有事項不進行確認，改制後發生預期損益按責任歸屬由國有資本持有單位承擔。其損失可由國有資本持有單位補足或用以後年度國有股應分得的股利補足，其收益由國有資本持有單位享有。 

　　三、國家專項撥款的財務處理 

　　國家給企業撥入的用於技術改造專案的撥款計入企業的“專項應付款”科目，在技術改造完成驗收後才可轉入“資本公積”。根據《企業公司制改建有關國有資本管理與財務處理的暫行規定》（財企[2002]313號），在企業改制時，項目尚未完成未能形成資本公積而在專項應付款帳戶單獨反映的部分，繼續作為負債管理，形成資本公積後作為國家投資單獨反映， 留待以後年度按規定程式轉增國有股份。 

　　四、預留改製成本的財務處理 

預留改製成本是指在國有企業改制時，以淨資產預留企業職工的經濟補償金，內退職工生活費、各項社會保險費，離休幹部管理費等費用。由於企業沒有充足的現金流，同時對於新企業接收的原國有企業職工其經濟補償金可以暫時不用支付，待職工離職時支付，以及內退職工的相關費用需分期支付，因此，由國有企業以淨資產預留在新企業，待費用實際發生時，由新企業支付。國有企業以淨資產預留的改製成本是一種預期的支出，應計入“其他應付款”科目，作為負債管理，相應減少權益資產。對於此預留部分，如果將來剩餘，其所有權為國有資本持有單位所有，如不足，應由國有資本持有單位補足或用以後年度國有股應分得的股利補足。 

　　五、主輔分離的財務處理 

　　根據《關於國有大中型企業主輔分離輔業改制分流安置富餘人員的實施辦法》（國經貿企改[2002]859號），國有企業對企業辦社會職能單位和輔業進行剝離，其剝離方式主要是按行業對接進行移交或者完全獨立等。在改制時，應做如下財務處理： 

　　1、將剝離單位所佔有的資產和所有的負債從企業帳面剝離。 

　　2、企業辦社會職能單位和輔業在移交或剝離時發生的各項費用由國有資本持有單位承擔，如果已發生，減少國有企業所有者權益，尚未發生的，準確預算後，由國有資本持有單位批復後，以淨資產預留在新企業，作為負債管理，實際發生時，由新企業支付。 

　　六、評估基準日至新企業設立登記日淨資產變動的財務處理 

　　按照《企業公司制改建有關國有資本管理與財務處理的暫行規定》（財企[2002]313號）第八條的規定，應對資產評估基準日至新企業設立登記日期間企業淨資產的增減變動，做出如下財務處理： 

　　1、淨資產減少部分，由國有資本持有單位補足，或用以後年度國有股份應分得的股利補足。 

　　2、淨資產增加部分，應當上繳國有資本持有單位，或經國有資本持有單位同意，計入新公司的