審計機關在履行審計監督職責,出具審計報告,對被審計單位的財政收支、財務收支進行審計評價和定性,提出審計處理意見和建議必須有明確的法律依據,這是依法審計的必然要求.但目前審計機關由於人員少,任務重,在制作審計報告時,還不同程度地存在著引用法律不正確,表述法律不規範等問題.筆者認為,要正確引用法律規範,應當把握四個標準.
一要有效.審計報告引用法律首先應當考慮法律的效力問題.從法律的時間效力來看,法律一般以不溯及既往為原則,也就是說不能用現在制定的法律指導人們過去的行為,更不能用現在的法律處罰人們過去從事的當時是合法而現在是違法的行為.如1980年9月10日全國人大公布《個人所得稅法》以來,先後進行5次修正,其中扣稅標準1993年到2006年以前一直是800元,2006年1月1日起,標準上調至1600元,2008年3月1日起由1600元上調到2000元.審計報告在對漏繳個人所得稅行為作出定性和處理時,應當依據應納稅行為發生時的個人所得稅法.在審計報告中,除引用2007年最新修正的個人所得稅法,可以直接稱"《中華人民共和國個人所得稅法》",引用前幾次修正的個人所得稅法,應當稱"2005年《中華人民共和國個人所得稅法》"或"1993年《中華人民共和國個人所得稅法》".
二要有用.根據我國法律體系和《立法法》的規定,憲法是根本大法,以下的層次順序是法律、行政法規、地方性法規、規章.在審計報告中引用定性及處理的法律規範時,並不是引用的法律越多、層次越高、效力範圍越大越好,而主要應考慮法律依據選用的精準.如我國《憲法》、《審計法》、《預算法》等都有規定審計機關職責和權限的條文,但財政審計報告中,引用審計機關實施審計的依據時,一般只需引用《審計法》第十六條,不需再引用其他法律的類似規定.對取證階段作計算基礎的法律條文,如各項稅法中有關稅目、稅率的規定,其正確性已經被審計單位在核實證據時認可,因而在報告"審計查證的事實和問題"及"審計處理意見和建議"部分,對這方面的規定可僅從陳述事實的角度略提,無需占用較多的報告篇幅予以引用.
三要有據.在實際工作中,審計人員為防止引用法律出現差錯,有時會采用"根據有關財經法規規定"或"不符合有關法律規定"等模糊的提法,不能以法服人.為使表達清晰,在對審計查證問題的作出定性和處理時,要寫明具體引用的法律法規名稱及條文.引用法律名稱要寫全稱,不可濫作省略,如《中華人民共和國審計法》可簡稱"我國《審計法》",但不能簡稱"《審計法》".同時,在保持引用條文內容與事實認定、定性及處理處罰保持關聯性、針對性和準確性的基礎上,可在引用內容前或後使用省略號,說明省略了不必要的內容.
四要有序.一般來講,財經審計法規根據內容需要,可以分章、節、條、款、項、目.其中章、節是對法條的歸類,在報告中引用時無需指出所在的章、節,但應按條、款、項、目順序來寫.即條下為款,款下為項,項下為目.在引用法律、法令等的條文時,如果條下只有一款,該款下無項的,引用其內容時,應寫成第×條,而不能寫成第×條第一款;如果某一條下面沒有分款而直接分列幾項的,就不要加"第一款",直接寫成第×條第×項;如果條下包括數款,某款下分項的,引用該款下某項的內容時,應寫成第×條第×款第(×)項.如《中華人民共和國審計法》第四十五條只有一款,款下包含五項,如引用第四十五條唯一一款的第(四)項時,寫為"《中華人民共和國審計法》第四十五條第(四)項",而不應寫為"《中華人民共和國審計法》第四十五條第一款第(四)項".某些財經審計法規是在《中華人民共和國立法法》頒布之前制定的,未明確規定項、目序號的具體表述方式,遇到這些特殊情況時,審計人員可根據實際情況靈活予以引用,盡量規避錯誤.如對於財政部《事業單位會計制度》(財預字[1997]288號),在實際工作中,可采取了"第×部分"的引用方式.
